Question de M. MASSON Jean Louis (Moselle - NI) publiée le 20/05/2010
M. Jean Louis Masson attire l'attention de M. le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'État sur le fait que l'article 16 de la loi n° 2010-237 du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010 modifie les règles applicables en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) aux opérations immobilières à compter du 11 mars 2010. La commune d'Ancerville ayant opté pour l'assujettissement au régime de la TVA a délibéré pour un prix de vente des parcelles pour un montant hors taxe. L'assujettissement à la TVA permettait initialement au futur acquéreur l'exonération des droits d'enregistrement en contrepartie du paiement de la TVA. Cette option avantageait les acquéreurs car les travaux de viabilisation des terrains représentaient la majeure partie du coût des parcelles ce qui était le cas. Etant donné que les travaux de viabilisation constituent pour la commune l'essentiel du prix du terrain, augmentant d'autant la nouvelle notion de marge taxable, cette nouvelle fiscalité (à laquelle se rajoutent les droits d'enregistrement) sera plus lourde pour l'acquéreur ; cela obligera la commune qui s'était engagée sur un prix de revient pour l'acquéreur à réduire son prix de vente pour qu'il demeure conforme à ses engagements. Il lui demande donc si des mesures transitoires seraient envisageables.
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Réponse du Ministère du budget, des comptes publics et de la réforme de l'État publiée le 19/08/2010
L'article 257-7° du code général des impôts (CGI) dans sa version antérieure à l'entrée en vigueur de la loi de finances rectificative pour 2010 (n° 2010-237) prévoyait notamment que n'étaient pas imposables à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) les terrains acquis par des personnes physiques en vue de la construction d'immeubles que ces personnes affectent à un usage d'habitation. Toutefois, lorsque le cédant était une collectivité territoriale ou un groupement de collectivités territoriales, il pouvait, sur option, soumettre la cession à la TVA qui était alors taxée sur le prix total. La TVA était due par la collectivité territoriale en application du 4° de l'article 285 du CGI. Les cessions de terrains à bâtir qui interviennent après le 11 mars 2010, date d'entrée en vigueur de la loi précitée sont désormais soumises de plein droit à la TVA. En effet, d'une part, les collectivités locales ont la qualité d'assujetti au titre des opérations de lotissement qu'elles réalisent et, d'autre part, l'exonération des cessions de terrains à bâtir aux particuliers dont la compatibilité avec le droit communautaire a été mise en cause, a été supprimée. Conformément à l'article 268 du CGI, la base d'imposition de ces cessions est constituée par le prix total lorsque les terrains ont ouvert droit à déduction lors de leur acquisition par la collectivité, et se limite à la seule marge dégagée par l'opération lorsque les terrains n'avaient pas ouvert droit à déduction lors de leur acquisition par la collectivité. Lorsque la cession du terrain est taxée sur le prix total, l'acquéreur supporte des droits de mutation au taux réduit de 0,715 % prévu à l'article 1594 F quinquies du CGI, et des droits au taux de 5,09 % lorsque la cession est taxée sur la marge. Cela étant, pour les affaires en cours à la date d'entrée en vigueur de la loi, des mesures transitoires ont été prévues par une instruction administrative publiée au Bulletin officiel des impôts du 15 mars 2010 sous la référence 3 A-3-10. Ainsi, si la collectivité avait conclu avec l'acquéreur d'un terrain un avant-contrat avant l'entrée en vigueur des nouvelles règles, les parties conservent la faculté de soumettre la cession correspondante aux règles applicables au moment de la signature de la promesse de vente. À cet égard, la délibération d'une commune peut être assimilée à un avant-contrat au sens de cette instruction si elle précise les terrains à céder, les conditions de prix et l'identité de l'acquéreur. Lorsque, comme au cas particulier, la collectivité avait formulé une option pour la TVA, les parties peuvent, pour les terrains ayant fait l'objet d'un avant-contrat, soumettre la cession à la TVA sur le prix total y compris lorsque l'acquisition du terrain par la commune n'avait pas ouvert droit à déduction, l'acquéreur bénéficiant en pareille hypothèse des dispositions applicables à la date de l'avant-contrat en matière de droits de mutations à titre onéreux. Pour les terrains non encore vendus et pour lesquels aucun avant-contrat n'a été conclu ni aucune délibération en tenant lieu n'a été prise avant l'entrée en vigueur des nouvelles règles, leur cession après cette date est soumise de plein droit à la TVA sur la marge lorsque le terrain n'avait pas ouvert droit à déduction lors de son acquisition par la commune. L'acquisition n'est pas alors éligible au régime de faveur de droits de mutation prévu à l'article 1594 F quinquies précité. Le nouveau régime permet aux communes d'exercer le droit à déduction de la TVA sur les travaux de viabilisation quelle que soit l'importance de la marge qui peut varier selon les lots. Il est ainsi généralement plus favorable. En même temps, il préserve la fiscalité locale en permettant le maintien des droits de mutation au taux de 5,09 %. En tout état de cause, la soumission à la TVA sur la marge ne fait pas obstacle à l'application des droits de mutation au seul droit fixe de 125 prévu par l'article 1594-0 G du CGI dans le cas où l'acquéreur assujetti prend l'engagement de construire dans les quatre ans. Elle ne fait pas non plus obstacle à ce qu'une commune procède à la commercialisation des lots à travers une structure lui achetant les terrains aménagés pour les revendre sans enchérissement aux acquéreurs finals, ce qui conduit à la taxation à la TVA de la revente à ces derniers sur le prix total avec le bénéfice pour les droits de mutation du régime de l'article 1594 F quinquies. Par ailleurs, pour l'acquisition en amont par cet intermédiaire à la commune, la TVA sur marge peut être déduite pourvu qu'elle soit facturée, et les droits de mutation sont appliqués au taux réduit de 0,715 % conformément à l'article 1115 du CGI pourvu que la structure intermédiaire ait pris l'engagement de revendre dans les cinq ans.
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